7февраля

Признание того, что фактическая цена сделки не соответствует рыночным ценам, на основании применения методов, предусмотренных НК РФ, и последующая коррекция базы по соответствующим видам налогов могут быть осуществлены как в результате проверки контролирующим органом, так и самим налогоплательщиком – стороной сделки, подвергнутой контролю.

Совершение операции, подлежащей контролю, может повлечь за собой принудительную коррекцию налоговой базы, осуществляемую контролирующим органом согласно ст. 105.17 НК РФ по результатам проверки достоверности при исчислении и уплате налога. В этом случае налогоплательщику могут быть принудительно доначислены:

  • недоимка по налогам, налоговая база по которым была исчислена в уменьшенном размере ввиду применения фактической цены сделки;
  • пени на недоимку;
  • штраф на основании ст. 129.3 НК РФ за возникновение недоимки, если при налогообложении в сделках, подлежащих контролю, применялись нерыночные цены.

Абзац 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ предусматривает обязанность налогоплательщика, выявившего недоимку в результате самостоятельной коррекции, произвести ее погашение с соблюдением сроков выплаты налога на доход за отчетный период.

Тогда как второе предложение рассматриваемого абзаца предусматривает освобождение налогоплательщика от уплаты пени за время начиная с даты появления недоимки до даты окончания срока, установленного для ее погашения.

Изложение нормы абз. 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ не позволяет определенно уяснить, о какой недоимке идет речь в рассматриваемом абзаце:

  • недоимка по всем видам налогов, которые подлежат доначислению при корректировке;
  • недоимка по налогу на доход организаций.

Выбор одного из указанных вариантов толкования, в свою очередь, определяет ответ на вопрос о возможности начисления пени на недоимку по иным налогам, кроме налога на доход (к примеру, возможность начисления пени на недоимку по НДС).

С одной стороны, первое предложение абз. 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ не конкретизирует, недоимка по какому налогу должна быть уплачена в установленный срок. Следовательно, можно утверждать, что в абзаце имеется в виду недоимка по любому из налогов, подлежащих корректировке (в т. ч. НДС).

Поэтому не исключено, что законодатель связывает дату, когда погашена недоимка по НДС, с датой выплаты иного налога – на доход.

Из такого системного толкования абз. 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ следует, что освобождение от уплаты пени на недоимку применимо ко всем видам налогов, подлежащих уплате при корректировке, и, следовательно, пени на недоимку по НДС не подлежат начислению.

В то же время не исключена возможная позиция контролирующего органа, опирающаяся на абз. 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ, который регулирует то, как должна быть погашена недоимка по конкретным налогам – на доход и НДФЛ.

В таком случае второе предложение абзаца, связанное по смыслу с первым, предусматривает освобождение от начисления пени только применительно к названным видам налогов и не распространяется на иные (в том числе на НДС).

По нашему мнению, наиболее приближенным к целям законодателя, устанавливавшего рассматриваемую норму, является первое толкование.

Однако ввиду отсутствия судебной практики, а также официальных разъяснений по данному вопросу оценить вероятность применения того или иного толкования абз. 6 п. 6 ст. 105.3 НК РФ правоприменительным органом при возникновении налогового спора не представляется возможным.

Что касается уплаты штрафа, необходимо указать следующее.

При возникновении недоимки в результате применения при налогообложении фактической стоимости сделки (до осуществления коррекции, предусмотренной п. 6 ст. 105.3 НК России) налогоплательщик не освобождается от уплаты штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 129.3 НК РФ1.


1 Вместе с тем ответственность за возникновение недоимки в виде взыскания штрафа (п. 1 ст. 129.3 НК РФ) не применяется, когда выносится решение о доначислении налогов за 2012 и 2013 гг. Кроме того, доначислен может быть лишь налог на доход. Однако недоимки по нему (в связи с необходимостью уплатить его в срок, обычный для данного налога) не возникает. Следовательно, не появляется оснований для того, чтобы взыскивать с налогоплательщика штраф. Между тем, в ситуации, когда налоговая база по НДС занижается и в последующем корректируется (подается декларация с уточнением в установленные п. 6 ст. 105.3 НК РФ сроки), налогоплательщику может быть предъявлен к взысканию штраф за несвоевременную уплату налога (к рассматриваемой в настоящей консультации ситуации данный вывод не применим).

Вам была интересна и полезна эта статья?
Будем рады Вашему отзыву